Problem ustalenia rezydencji podatkowej w PIT-11

Płatnicy sporządzający deklaracje  PIT-11 mają obowiązek zamieszczenia w nich informacji o rodzaju obowiązku podatkowego jaki dotyczy podatnika w Polsce.

W roku 2016 zostały wprowadzone zmiany w formularzu PIT-11. We wcześniejszych wersjach PIT-11 płatnik zobowiązany był wyłącznie do wskazania adresu zamieszkania podatnika, a nie miejsca rezydencji podatkowej. Przygotowując dla urzędów skarbowych oraz dla podatników informację PIT-11 za 2017 rok podatkowy podmioty wystawiające zobowiązane są podać w części C formularza (“Dane identyfikacyjne i adres zamieszkania podatnika”) rodzaj obowiązku podatkowego, jakiemu podlega podatnik w Polsce.

W tym celu należy zaznaczyć właściwy kwadrat: ‰

1. nieograniczony obowiązek podatkowy (podatnik ma status rezydenta podatkowego w Polsce, czyli podlega obowiazkowi podatkowemu od wszystkich przychodów niezaleznie od miejsca połozenia ich źródeł) ‰

2. ograniczony obowiązek podatkowy (podatnik ma status nierezydenta podatkowego w Polsce,  co oznacza konieczność zadeklarowania do opodatkowania w Polsce jedynie dochodów uzyskanych ze źródeł położonych w Polsce).  

Ocena rezydencji podatkowej jest wieloaspektowym procesem i powinna być dokonywana zarówno w oparciu o przepisy ustaw podatkowych, jak i umów międzynarodowych  o unikaniu podwójnego opodatkowania. Ustalenie rezydencji podatkowej decyduje o tym, w którym państwie i w jakim zakresie podatnik podlega opodatkowaniu. Rezydencja podatkowa może mieć znaczny wpływ na wartość zaliczek na podatek dochodowy, wykazywanych w PIT-11.

Sprawa jest prosta w przypadku pracownika posiadającego obywatelstwo polskie i uzyskującego dochody przez cały rok w Rzeczypospolitej.  Zaznaczyć należy wtedy kwadrat nr 1 (nieograniczony obowiązek podatkowy, rezydent).

Ocena rezydencji podatkowej jest wieloaspektowym procesem i powinna być dokonywana zarówno w oparciu o przepisy ustaw podatkowych, jak i umów międzynarodowych  o unikaniu podwójnego opodatkowania. Ustalenie rezydencji podatkowej decyduje o tym, w którym państwie i w jakim zakresie podatnik podlega opodatkowaniu. Rezydencja podatkowa może mieć znaczny wpływ na wartość zaliczek na podatek dochodowy, wykazywanych w PIT-11.

Sprawa jest prosta w przypadku pracownika posiadającego obywatelstwo polskie i uzyskującego dochody przez cały rok w Rzeczypospolitej.  Zaznaczyć należy wtedy kwadrat nr 1 (nieograniczony obowiązek podatkowy, rezydent).

Nieograniczony obowiązek podatkowy mają osoby posiadające miejsce zamieszkania w Polsce. Według definicji za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych)

lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Warto tutaj zauważyć zastosowanie w definicji spójnika „lub”. Oznacza to, że nie muszą być spełnione oba warunki jednocześnie, wystarczy spełnić którykolwiek z nich, aby dana osoba została uznana za rezydenta podatkowego w Polsce.

Pojęcie terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nie jest zdefiniowane w Ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Definicje takie znajdziemy w ustawie o ochronie granicy państwowej i ustawie o obszarach morskich RP i administracji morskiej.

Kryterium centrum interesów życiowych stosowane przy ustalaniu obowiązku podatkowego oznacza posiadanie w Polsce centrum interesów osobistych lub centrum interesów gospodarczych. Aby stać się rezydentem podatkowym, nie trzeba posiadać jednocześnie centrum interesów osobistych i centrum interesów gospodarczych - wystarczy posiadanie jednego z tych “centrów.”

Rozpatrując centrum interesów osobistych należy wziąć pod uwagę takie okoliczności jak: meldunek w Polsce, adres zamieszkania, wszelkie powiązania towarzyskie i rodzinne, tzw. ognisko domowe (małżonek, dzieci), aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji i klubów, uprawiane hobby itp. Natomiast „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce źródła zarobkowania, prowadzenia działalności gospodarczej, posiadanych inwestycje, gromadzenia majątku nieruchomego i ruchomego, polis ubezpieczeniowych, zaciągniętych kredytów, kont bankowych, miejsce, z którego dana osoba zarządza swoim mieniem itd.

Należy zauważyć, że jeśli dana osoba posiada w Polsce centrum interesów życiowych, będzie traktowana jak polski rezydent podatkowy bez względu na to, czy spełni kryterium 183 dni w roku podatkowym pobytu w Polsce czy też nie.

Kryterium 183 dni można rozpatrywać w dwóch aspektach: weryfikalności i sposobu liczenia dni pobytu. Kryterium to z pozoru jest obiektywne, w praktyce nie jest łatwe do stosowania. Oświadczenie osoby o okresie jej pobytu w kraju może okazać się trudne do zweryfikowania. W wielu przypadkach nie ma praktycznej możliwości sprawdzenia, czy podany okres pobytu w Polsce jest faktyczny. Wynika to m in. z faktu, że w paszportach rzadko odnotowuje się przekroczenia granicy z państwami UE.
Innym problemem, jaki pojawia się przy stosowaniu kryterium 183 dni, jest sposób liczenia dni pobytu, tzn. czy bierze się pod uwagę każdy dzień obecności w Polsce, nawet jeśli trwała ona tylko kilka godzin (tj. dzień przyjazdu i wyjazdu), czy też tylko pełne dni. Organy podatkowe stoją na stanowisku, iż liczy się każdy dzień fizycznej obecności w Polsce, nawet część dnia i nie muszą to być kolejne dni. Należy wziąć pod uwagę następujące elementy: część dnia, dzień przybycia, dzień wyjazdu, wszystkie inne dni spędzone w danym państwie (soboty, niedziele, święta narodowe, urlopy przed, w czasie i po zakończeniu działalności, krótkie przerwy w pracy, dni choroby itp.). Nie bierze się natomiast pod uwagę dni spędzonych w tym państwie w czasie przejazdu między dwoma miejscami położonymi poza tym państwem (np. tranzyt).

Innym problemem, jaki pojawia się przy stosowaniu kryterium 183 dni, jest sposób liczenia dni pobytu, tzn. czy bierze się pod uwagę każdy dzień obecności w Polsce, nawet jeśli trwała ona tylko kilka godzin (tj. dzień przyjazdu i wyjazdu), czy też tylko pełne dni. Organy podatkowe stoją na stanowisku, iż liczy się każdy dzień fizycznej obecności w Polsce, nawet część dnia i nie muszą to być kolejne dni. Należy wziąć pod uwagę następujące elementy: część dnia, dzień przybycia, dzień wyjazdu, wszystkie inne dni spędzone w danym państwie (soboty, niedziele, święta narodowe, urlopy przed, w czasie i po zakończeniu działalności, krótkie przerwy w pracy, dni choroby itp.). Nie bierze się natomiast pod uwagę dni spędzonych w tym państwie w czasie przejazdu między dwoma miejscami położonymi poza tym państwem (np. tranzyt).

Istotna jest tez analiza powiązań danej osoby z Polską i innymi krajami. Sprowadzanie ustalania rezydencji jedynie do kwestii długości pobytu w Polsce nie ma poparcia w obowiązujących przepisach.

Przy ustalaniu zakresu obowiązku podatkowego osób fizycznych bierze się także pod uwagę innego rodzaju przesłanki podmiotowe, jak np. korzystanie z przywilejów i immunitetów dyplomatycznych lub konsularnych na podstawie międzynarodowych umów lub uznanych zwyczajów, co skutkuje objęciem osób korzystających z tych przywilejów ograniczonym obowiązkiem podatkowym.

Składając pit (pit 2017, pit 2017 online, pit 37, pit 36, pit 37 online, pit 36 online) rezydent podatkowy musi ująć wszelkie przychody uzyskane w Polsce i na całym świecie w 2017 roku, bez względu na miejsce położenia źródeł tych przychodów. Do rozliczeń pit online 2017 może wykorzystać oferowany na portalu podatkowym program pit 2018.
W przypadkach, gdy płatnik nie jest pewien rezydencji podatkowej rozliczanego pracownika na ostatni dzień roku, warto uzyskać od podatnika oświadczenie o jego rezydencji podatkowej. Może to dotyczyć np. sytuacji obcokrajowca pracującego w Polsce, pracownika posiadającego polskie obywatelstwo i oddelegowanego do pracy za granicą, obcokrajowca świadczącego zdalnie usługi na rzecz polskiego pracodawcy itp. Kłopot polega na tym, że czasem sami podatnicy nie są świadomi swojej rezydencji podatkowej, na którą oprócz kryteriów wewnętrznych polskiego prawa wpływać mogą dodatkowo postanowienia umów międzynarodowych o unikaniu podwójnego opodatkowania.
Jeśli obcokrajowiec już wcześniej oświadczył swoją zagraniczną rezydencję lub przekazał swój certyfikat rezydencji w innym niż Polska kraju, płatnik zaznacza na druku PIT-11 kwadrat nr 2 (ograniczony obowiązek podatkowy, nierezydent).

W przypadku zaznaczenia kwadratu 2 (ograniczony obowiązek podatkowy) - w pozycjach 18-27 należy podać kraj zamieszkania podatnika inny niż Polska oraz adres zamieszkania za granicą. Należy zwrócić uwagę, że kod kraju wydania dokumentu powinien być zgodny z krajem adresu zamieszkania.
W poz. 12 formularza pit-11 należy podać numer służący identyfikacji dla celów podatkowych lub ubezpieczeń społecznych uzyskany przez podatnika w państwie, w którym ma on miejsce zamieszkania. W przypadku braku takiego numeru w poz. 12 wpisuje się numer dokumentu tożsamości podatnika, wystawionego w tym państwie.
Z punktu widzenia podmiotu wystawiającego pit-11 niektóre przypadki ustalenia rezydencji będą szczególnie kłopotliwe. Problem może stanowić ustalenie stanu faktycznego w przypadku zmiany rezydencji podatkowej w trakcie roku podatkowego. Podatnik może mieć tzw.”łamaną" rezydencję podatkową, tj. gdy przez część danego roku podatkowego będzie uznawany za rezydenta podatkowego w Polsce, a przez część, wskutek przeniesienia swojego centrum interesów życiowych do innego kraju, stanie się w Polsce nierezydentem podatkowym. Płatnik powinien uzyskać od podatnika oświadczenie o aktualnej sytuacji, gdyż tylko prawidłowe dane pozwolą na ustalenie rezydencji oraz ustalenie właściwego urzędu skarbowego, do którego powinna trafić deklaracja.

Zdarza się, że osoba fizyczna zgodnie z prawem polskim i prawem innego państwa, ma miejsce zamieszkania w obu tych krajach. Mamy wtedy do czynienia z problemem podwójnej rezydencji. W przypadku konfliktu rezydencji podatkowej niezbędne będzie zastosowanie reguł kolizyjnych zawartych w Modelowej Konwencji w sprawie dochodu i majątku OECD. Artykuł 4. tej Konwencji zaleca stosowanie następujących kryteriów w ustalaniu rezydencji podatkowej:

  1. Osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu umawiających się państwach, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);
  2. Jeżeli nie można ustalić, w którym państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo, jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym państwie, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym umawiającym się państwie, w którym zwykle przebywa;
  3. Jeżeli osoba przebywa zazwyczaj w obu państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym państwie, którego jest obywatelem;
  4. Jeżeli osoba jest obywatelem obydwu państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, to właściwe organy umawiających się państw rozstrzygają tę kwestię w drodze wzajemnego porozumienia

Aby prawidłowo określić rezydencje podatkową, płatnik zmuszony jest badać sytuację podatkową zatrudnionych (rozliczanych) podatników. Jeśli chce w sposób rzetelny zbadać sytuację prawno-podatkową pracownika, powinien uzyskać od niego informacje, na podstawie których sam będzie w stanie ustalić jego rezydencję podatkową. Sam proces zbierania informacji wymaganych do weryfikacji statusu rezydencji podatkowej pracownika może sprawiać płatnikom pewne problemy. Zakres informacji może być dość szeroki, ponieważ dotyczy powiązań osobistych i ekonomicznych podatnika z danym krajem, a to może się wiązać z oporem pracownika przed ujawnianiem pracodawcy swojej sytuacji rodzinnej i materialnej.

W związku z tym, iż zasady dotyczące ustalania rezydencji podatkowej są złożone, każda sytuacja powinna być analizowana indywidualnie.
Przykład:

  • podatnik jest w związku małżeńskim, posiada dzieci,
  • żona oraz dzieci zamieszkują na terenie Francji,
  • we Francji uzyskuje dochody z nieruchomości,
  • nie ma obywatelstwa francuskiego,
  • będzie uzyskiwać dochody z tytułu zawartej umowy o pracę w Polsce,
  • będzie zamieszkiwać na terenie Polski oraz Francji, gdyż charakter podejmowanej pracy będzie wymagał podróży służbowych, również zagranicznych i nie będzie wymagał stałego przebywania na terenie Polski,
  • trudno określić, w którym z tych krajów będzie przebywać dłużej niż 183 dni w roku 

Podatnik ten podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 2a Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.


Podsumowując, zmiana wzoru informacji PIT-11 niesie za sobą nowe obowiązki dla płatnika, który zobowiązany jest do ustalenia rezydencji podatkowej podatnika, jak również do przekazania do właściwego organu podatkowego informacji m.in. o numerze identyfikacji podatkowej nadanym w innym państwie polskiemu nierezydentowi podatkowemu. Oświadczenie o rezydencji czy certyfikat płatnik może uzyskać od osoby, dla której wystawia PIT-11. W praktyce to na płatniku będzie spoczywał obowiązek zweryfikowania statusu rezydencji podatkowej pracownika według kryteriów obowiązujących w Polsce, badania obowiązku podatkowego pracownika w drugim kraju, do którego lub z którego pracownik został oddelegowany, pozyskania i wskazania identyfikatora dla celów podatkowych (lub ubezpieczeń społecznych) w państwie rezydencji pracownika, ustalenia właściwości urzędu skarbowego.
Warto również podkreślić, iż obowiązek ustalenia przez płatnika statusu podatkowego pracownika ma zastosowanie także w przypadku przygotowywanej przez płatnika zamiast informacji PIT -11 deklaracji rocznego obliczenia podatku od dochodu uzyskanego przez podatnika - PIT-40.



 

Pomoc techniczna

  • 534 30 50 40
  • pn - pt: 9:00 - 16:00

Krajowa Informacja Podatkowa

  • (22) 330 0 330
  • pn - pt: 7:00 - 18:00
  • Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego
  • Gazeta Wyborcza
  • E-Deklaracje
  • Comodo Internet Secure
  • Rzetelna Firma
  • Innowacyjna Gospodarka
  • zobacz więcej